מהו מס שבח?
מס שבח מוגדר בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ”ג – 1963, כמס המוטל על הרווח (“השבח”) שנוצר בעסקת מקרקעין, בין מחיר הרכישה של המקרקעין למחיר המכירה. אחוז המס המשולם נקבע על פי מדרגות מס שונות, המושפעות מגורמים שונים, ביניהם מועד רכישת הנכס, ניכויים, דחיות מס ומתן פטורים בתנאים מסוימיים. במקרים רבים, מס השבח עומד על מאות אלפי שקלים. על מנת לבחון את התשלום המתוכנן, לתכנן את המס, להפחית או לקבל פטור ממס שבח, חשוב להתייעץ עם עורך דין מקרקעין, טרם ביצוע עסקה.
חישוב מס שבח
חישוב הרווח (שבח) מהמקרקעין, וחישוב מס שבח הנם מוכבים. למעשה, הם המורכבים ביותר, מבין סוגי מיסוי המקרקעין בישראל. על פניו, חישוב מס השבח צריך להיות פשוט: תשלום מס בגובה נתון, עבור הרווח שנוצר ממכירת הנכס (ההפרש שבין מחיר הקנייה לבין מחיר המכירה). אלא שחישוב מדויק, מצריך עיון במשתנים רבים, המשפיעים על החבות הסופית במס שבח. היכרות עם סוגי הפטורים השונים, ארגון ותכנון נכון של פעילות המוכרים טרם ביצוע העסקה (ואף שנים קודם), יכולים לחסוך כספים רבים למוכרים.
כך, יש לבחון שני היבטים בסיסיים: נכס המקרקעין עצמו; ונתוני המוכר.
נתוני נכס המקרקעין
- מהות הנכס – האם דירת מגורים, נכס מסחרי או קרקע?
- האם קיימות זכויות בניה נוספות לנכס?
- אופן קבלת הנכס – האם רכישה, ירושה, מתנה?
- זהות הצד המוכר
- יום הרכישה ושווי הרכישה המקורי של הנכס – לצורך חישוב מס שבח לינארי
- יום המכירה ושווי המכירה של הנכס
- מחיר הרכישה – האם דירת מגורים רגילה, או דירת יוקרה?
- מטבע הרכישה – ש”ח, שקל ישן, לירות, דולרים או מטבע זר אחר? כיצד לבצע המרה והצמדה למדד?
- הוצאות וניכויים מוכרים למס שבח.
- הקלות, הטבות והנחות שונות, נוספות.
נתוני המוכר
גיל המוכר, המצב המשפחתי, מצב תעסוקתי, מקום המגורים (ישוב ספר, לדוגמה); מספר השנים בו החזיק בנכס; הכנסות בשנים הרלוונטיות; אפשרות קיזוז הפסדים עבור שנים אלה; ועוד.
מס שבח על זכויות בניה
הנחת המוצא של מרבית בעלי דירות המגורים היא שקיים פטור מתשלום מס שבח על מכירת דירת מגורים יחידה, או דירה שנתקבלה בירושה. אלא שהדבר לא תמיד מדויק. במכירת דירת מגורים, המחוקק מתייחס לעסקת המכירה, כשתי עסקאות נפרדות. העסקה הראשונה היא מכירת הדירה; השניה, מכירת זכויות הבנייה. סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין, עוסק במצב בו שווי המכירה הושפע מזכויות בניה קיימות או צפויות, והוא מאפשר פיצול רעיוני בין התמורה שהשתלמה עבור דירת המגורים ובין התמורה שהשתלמה עבור זכויות הבנייה. הפטור מתשלום מס שבח ניתן לדירת מגורים בלבד, וכל יתר הזכויות אשר אפשר וקיימות במקרקעין מושא המכירה – חייבות במס.
במילים אחרות, המחוקק קבע שזכויות הבניה אינן חלק ממכירת דירת המגורים המזכה בפטור ממס. בכל נכס לו זכויות בניה ממשיות (קיימות או צפויות), זכויות הבניה כשלעצמן מהוות נכס החייב במס, עצמאית. מטעם זה, הסמיך המחוקק את מנהל מיסוי מקרקעין לבחון עסקה של מכירת דירת מגורים מזכה, אשר לדעת המנהל התמורה ששולמה בעדה הושפעה מקיומן של זכויות נוספות – קיימות או עתידיות. למנהל מיסוי מקרקעין הותר לערוך “פיצול רעיוני” בין התמורה ששולמה עבור דירת המגורים, לה יינתן הפטור ממס על פי החוק, לבין התמורה ששולמה עבור זכויות הבניה הנוספות, החייבות בתשלום מס שבח. מקרים נפוצים הם בדירת מגורים בקומת הגג, או של בית צמוד קרקע עם זכויות בניה נוספות. לעיתים, של מכירת דירה, כאשר שטח הקרקע גדול ממנה משמעותית. גישה זו מובילה לתוספת למס השבח (ולהפתעה למוכרים).
חישוב מס שבח לדירה עם זכויות בניה
על מנת לקבוע את שווין של זכויות הבנייה, יש לבצע הפרדה בין שווי דירת המגורים, לבין שווי זכויות הבנייה. קרי, ייחוס השווי הנכון לדירת המגורים לעומת רכיב זכויות הבניה ו/או הקרקע. שמאי מקרקעין מטעם המוכרים, טרם העסקה, יבדוק את הנכס ויספק אומדן בכתב, לשווי בנפרד מזכויות הבנייה, ולשווי זכויות הבנייה. חוות הדעת של השמאי תעריך את שווי השוק של הנכס הנמכר (השווי שיש לצפות לו במכירה של אותה זכות במקרקעין בין מוכר מרצון, לקונה מרצון). קביעת שווי זכויות הבניה, אינה נעשית במנותק ובאופן שיורי. היא נעשית במסגרת של בחינה כוללת של העסקה והערכת השווי של כלל חלקיה. כך בודק מנהל מיסוי מקרקעין את העסקה.
תכנון מס שבח הכולל זכויות בניה
במכירת דירת מגורים מזכה שהתמורה בגינה הושפעה מקיומן של זכויות בניה נוספות, קיימת חבות במס על חלק התמורה המיוחס לזכויות הבניה. לצורך חישוב מס שבח על זכויות בניה, יש לבצע תכנון מוקדם, באמצעות בעלי מקצוע – שמאי מקרקעין, עורך דין מיסוי מקרקעין, וייתכן ואף רואה חשבון.
מס שבח תמ”א 38 או “פינוי בינוי”
זכויות בניה מכוח תמ”א 38 או תוכניות “פינוי בינוי”, במסגרתן בעלי הדירות ליזמים/לקבלנים מוענקות זכויות בנייה בבניין מגורים בתמורה לביצוע עבודות השבחה בבניין ובדירות. בהסתמך על הבניין הקיים, וזכויות הבנייה הקיימות/שיאושרו, היזם מחזק את הבניין או מקים בניין חדש, שכולל מספר רב יותר של דירות ומתאים לתקן העכשיו של הבניה, ומציע לכל בעל דירה שיפור ביחס לדירה הקודמת שלו. רשויות המס רואות עסקאות אלו, כחייבות במס. עם זאת, קבע המחוקק כי עלות המס הגבוהה, פוגעת בכדאיות הכלכלית של עסקאות רבות ומעכבת את מימוש תכנית החיזוק. לכן, קבעה המדינה פטור ספציפי ממס שבח, במקרים מסויימים:
- שירותי הבנייה במסגרת הפרויקט מוגבלים לאחת מתוך האפשרויות הללו בלבד: חיזוק מפני רעידות אדמה, מעלית, חניה, הרחבה של עד 25 מטרים יותר מהגודל המקורי של הדירה, הוצאות עיצוב ובנייה.
- הדיירים לא מקבלים מהקבלן כסף, אלא “שירותי בנייה”.
עבודות ושיפורים אחרים בדירות הקיימות ומתן תמורה בכסף לא נכללים במסגרת הפטור. במקרים אלה, יידרש תשלום מס שבח על החלק היחסי של התמורות שאינן במסגרת הפטור. ניתן להפחית הוצאות שונות ולהשתמש בזכאות לפריסת מס שבח.
הפחתת מס שבח
החוק מאפשר למוכר, להפחית את סכום מס השבח שהוא נדרש לשלם בעת מכירת דירה, במקרים מסויימים. הכלל הבסיסי קבוע בסעיף 39 לחוק: “לשם קביעת סכום השבח יותרו בניכוי ההוצאות שהוצאו לרכישת הזכות במקרקעין או במכירתה… אם אינן כלולות בשווי הרכישה ואינן מותרות בניכוי לפי הפקודה”. כלומר, המוכר בעסקת המקרקעין, רשאי להפחית מהסכום שהוא חב בו, כל הוצאה שהוציא במהלך השנים, לצורך רכישת המקרקעין או לצורך מכירתם. לשם הדוגמה:
- הוצאות שהוציא המוכר, מיום הרכישה ועד ליום המכירה, להשבחת המקרקעין. בין היתר, תיקונים, שיפוצים, הרחבה, שינויי תב”ע, ושיפורים שבוצעו במקרקעין, החל מיום רכישתם. על מנת שהסכומים יוכרו בניכוי, חשוב מאד לשמור העתקים מכל ההסכמים, החוזים, החשבוניות והקבלות, הנוגעים לעבודות שבוצעו
- הוצאות להשבחת מקרקעין סמוכים. לעיתים, שווי המקרקעין גדל בעקבות פעולות השבחה שביצע המוכר, במקרקעין סמוכים שמצויים גם הם בבעלותו. במקרים אלה, ניתן להפחית מסכום החוב, חלק יחסי מאותן הוצאות
- אגרות ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכויות במקרקעין
- דמי תיווך ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות במקרקעין, ולמכירת הזכות במקרקעין (בגובה של עד 2%)
- שכר טרחת עורך דין ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות במקרקעין ולמכירתה
- שכר טרחת שמאי מקרקעין, ושכר טרחת מודד
- הוצאות ששילם המוכר בקשר להכנת דיווחי מס ובקשר לטיפול בהליכי שומה, השגה וערר
- פיצול בין בני זוג, במטרה לנצל הטבות אישיות של כל אחד מהם
- ריבית משכנתא
- פחת
- היטל השבחה ששילם המוכר
- מס רכוש
- במכירת חכירה – סכומים ששילם המוכר, לבעל המקרקעין, בתנאים מסויימים
- פטורים שונים ממס הכנסה
- ועוד.
פריסת מס שבח
פריסת מס שבח היא כלי חשוב וחיוני שניתן לנישום, שמטרתו להקל על נטל המס באמצעות חלוקת החבות על פני מספר שנים. ככלל, אגף מיסוי מקרקעין משייך את השבח לשנת המכירה, ולפיו עושה חישוב. אולם, על פי החוק, ניתן לבצע פריסה של השבח עד ארבע שנים לאחור, או לתקופת האחזקה בנכס. פריסת מס שבח מצריכה היכרות עמוקה עם דיני מיסוי מקרקעין. יש להתייעץ עם עורך דין מקרקעין המתמחה בתחום פריסת מס שבח, טרם ביצוע עסקת מקרקעין.
העקרונות והבסיס המשפטי של פריסת מס שבח
חוק מיסוי מקרקעין מאפשר לנישום לבקש פריסה של השבח שנצבר במכירת מקרקעין על פני תקופה של עד ארבע שנים אחורה, בהתאם למספר שנים שבמהלכן החזיק במקרקעין, אך לא יותר מארבע שנים. המנגנון הזה מתאפשר לפי הוראות סעיף 48א(ה) לחוק מיסוי מקרקעין, המעניק גמישות תכנונית מסוימת, שמטרתה להפחית את חבות המס הכוללת באמצעות קביעת שיעור מס ממוצע נמוך יותר.
התנאים לזכאות לפריסת מס שבח
לא כל נישום יכול להפעיל את מנגנון הפריסה באופן אוטומטי; עליו לעמוד במספר תנאים. ראשית, נדרש כי הנישום יהיה יחיד ולא חברה. שנית, נדרשת הגשת בקשה מסודרת במסגרת הדיווח על העסקה לרשות המסים, כך שהבחירה בפריסה תבוצע כבר במועד הגשת ההצהרה. תנאי שלישי לפריסה הוא שהנישום יוכל להראות כי בשנות המס הרלוונטיות היו לו הכנסות נמוכות יחסית, כך ששיעור המס שיחול עליו על פי החישוב הפרוס יהיה נמוך מהמדרגה העליונה. במילים אחרות, הפריסה מועילה לנישום שמדרגת המס השולית שלו הייתה נמוכה יותר בשנים הקודמות בהן מוחל השבח.
מנגנון חישוב המס בפריסה
במקרים אלו, מחלקים את השבח שנוצר על פני התקופה האחורה שנבחרה, עד ארבע שנים, ומבצעים חישוב נפרד עבור כל אחת מהשנים. בשלב הבא, מחושב שיעור המס בהתאם להכנסה המצרפית של כל שנה, כולל השבח המחולק לאותה שנה. חישוב זה יוצר שיעור מס ממוצע שיתכן ויהיה נמוך יותר מאשר חישוב מס חד-פעמי על כל השבח בשנה אחת. לשם הדוגמה, אם נישום החזיק בנכס במשך עשר שנים לפני מכירתו, החוק יאפשר לו לבקש פריסה של השבח על פני ארבע השנים האחרונות בלבד, שכן זו התקופה המרבית לפי החוק.
יתרונות וחסרונות של פריסת מס שבח
יתרונה המרכזי של הפריסה הוא היכולת להקטין את חבות המס על ידי חלוקה של השבח בין מספר שנים, כך שהנישום יוכל ליהנות משיעורי מס נמוכים יותר בהתאם להכנסותיו בשנים הקודמות. מנגנון זה מונע עלייה חדה במדרגות המס כתוצאה מהשבח שנצבר בעסקה אחת. עם זאת, פריסת מס שבח אינה תמיד משתלמת או אפשרית. במקרה של נישום שבשנים קודמות היו לו הכנסות גבוהות, חלוקת השבח על פני שנים אלו לא תוביל להקטנה משמעותית בחבות המס ואף עלולה להוביל לשיעור מס גבוה יותר מאשר חישוב השבח כמקשה אחת.
סוגיות ואתגרים בפריסת מס שבח
פריסת מס שבח יכולה להוות כלי תכנוני חשוב לעורכי דין העוסקים במיסוי מקרקעין, אולם היא דורשת הבנה מדוקדקת של המצב הפיננסי של הנישום בשנים הרלוונטיות ושל מדרגות המס. אחת השאלות הנפוצות שעולה בתחום היא כיצד ניתן לשקלל נכון את הפריסה כדי להשיג את תוצאות המיסוי האופטימליות, תוך צמצום סיכון להגדלת חבות המס בעקבות פריסה בלתי מתאימה. בנוסף, יש לשים לב לשינויים אפשריים בחקיקה, העלולים להשפיע על היכולת להשתמש בפריסה בעתיד. מגמות עדכניות מעידות על צמצום אפשרויות הפריסה בעסקאות מסוימות, מתוך רצון של רשות המסים להקטין את השימוש בתכנוני מס מורכבים.</p>
החזר מס שבח
החזר מס שבח הוא נושא הנוגע למקרים בהם נישום שילם מס שבח בעת מכירת נכס מקרקעין, אך בהמשך הסתבר כי החבות היתה גבוהה מדי. במקרים אחרים נמצא כי נישום היה זכאי לפטור או להקלות מס, שהוא לא מימש במועד התשלום. דוגמאות נפוצות הן ביטול עסקה של מכירת הזכות במקרקעין; אי ניצול הטבת מס; העברה בין בני זוג; תשלום גבוה בהעברת דירה בירושה או במתנה; ועוד. חוק מיסוי מקרקעין מאפשר לבקש החזרי מס במקרים כאלה, ובתנאים מסוימים המפורטים בחוק ובפסיקה.
הבסיס החוקי להחזר
לפי סעיף 85 לחוק, ניתן להגיש בקשה לתיקון שומה, לרבות בקשה להחזר מס, כאשר התיקון נדרש עקב טעות או השמטה. סעיף זה מאפשר לנישום להגיש בקשה לרשות המסים לתיקון השומה גם לאחר הגשתה ואישורה, במידה וניתן להוכיח כי התרחשה טעות חישובית או טעות אחרת בשומה המקורית. לרוב, יש להגיש את הבקשה להחזר בתוך ארבע שנים ממועד תשלום המס, אולם במקרים מסוימים ניתן לבקש הארכה על פי סעיף 107 לחוק מס הכנסה, הקובע תנאים לקבלת אורכה זו.
מתי מתעורר הצורך בהחזר מס שבח?
- שינויים בחקיקה או בפרשנות. לעיתים, פסיקות חדשות או רפורמות בחקיקה משנות את אופן חישוב המס ויוצרות מצבים בהם נישומים זכאים להחזרי מס על תשלומים ששילמו בעבר.
- גילוי מאוחר של זכאות לפטור או להקלה. נישומים עשויים לגלות רק לאחר תשלום המס כי עמדו בתנאים לפטור, כגון פטור על דירת מגורים יחידה, או תנאים לקיזוז הפסדים שלא נלקחו בחשבון.
- הקטנת השבח בשל טעויות חישוב. תיתכן טעות בחישוב השבח החייב, כגון אי הכללת הוצאות מוכרות (כגון דמי תיווך, הוצאות שיפוץ והשבחה, שכר טרחת עורך דין וכו’) שיכלו להפחית את השבח החייב.
- פריסת מס בדיעבד. נישומים עשויים לגלות כי הם זכאים לפרוס את השבח על פני מספר שנים אחורה, מה שמקטין את החבות שלהם במס.
בכדי לבטל את העסקה, שני הצדדים צריכים לפנות לרשות המסים, באמצעות טופס 6130 (טופס תצהיר על ביטול מכירה/פעולה באיגוד). פעמים רבות, רשות המסים אינה מקבלת את הבקשה להחזר, ומנהל מיסוי מקרקעין רשאי לתקן את השומה, ולחייב את המבקש בתשלום. נישומים עשויים להידרש להגיש ערר על החלטת הרשות, דבר שיכול להוביל להליך משפטי ארוך ומורכב. לפיכך, אנו ממליצים להגיש את הבקשה באמצעות עורך דין, על מנת להימנע מדחיות בשל ליקויים טכניים ולהבטיח טיפול יסודי ומקצועי בבקשה.
עורך דין מיסוי מקרקעין
במסגרת הטיפול בתיק, משרדנו בוחן את הנתונים של הנכס, מברר את הרצונות, הצרכים ולוחות הזמנים. במקביל, בודק את ההכנסות ואת הזכאויות של המוכר (ובני המשפחה), וכן נתונים נוספים. בנוסף, אנו בוחנים את עסקאות המקרקעין בעבר, ואת התשלומים ששולמו לרשויות, ועורך סימולטור מס שבח. רק בצורה זו ניתן לטפל במקצועיות ובמיומנות, בכל לקוח.
משרד עורכי דין וולר ושות’ מעניק ללקוחותיו, לא רק את הידע המשפטי ההכרחי והנדרש לביצוע העסקה, אלא גם את הערך המוסף: ניסיון של למעלה מ-40 שנה בתחום המקרקעין, התכנון והבניה, אלפי לקוחות וחוזי מכר, מיסוי מקרקעין, מיומנות, ידע מקצועי רב-תחומי, וניהול סיכונים. זאת, על מנת לסייע לכל לקוח, ביצירת עסקה מיטבית והפחתת התשלומים הנדרשים לרשויות, במסגרת החוק. המשרד מדורג כאחד המשרדים המובילים בדירוג השנתי של BDI. צרו קשר, עכשיו.
